Rezydencja podatkowa podczas blokady

W oparciu o nasze doświadczenia i rozwiązania wprowadzone przez niektóre kraje UE, poniżej przedstawiamy szczegóły dotyczące wpływu, jaki COVID-19 ma na status rezydenta podatkowego danych osób. Odrębne stanowisko zajmiemy się kwestią rezydencji podatkowej osób prawnych w całej tej nadzwyczajnej sytuacji.

Rezydencja podatkowa osób fizycznych

Liczba dni, które spędzamy w jednym kraju w ciągu roku podatkowego jest jednym z najważniejszych czynników branych pod uwagę przy ustalaniu miejsca zamieszkania osoby fizycznej dla celów podatkowych, tj. rezydencji podatkowej. Ze względu na ograniczenia w przemieszczaniu się, np. zamknięcie granic i zawieszenie lub ograniczenie ruchu lotniczego, wiele osób znajduje się obecnie w kraju, w którym nie ma - lub nie planowało mieć w 2020 roku - rezydencji podatkowej. Niezdolność lub niechęć do przemieszczania się może spowodować co najmniej dwa rodzaje komplikacji. Po pierwsze, może się okazać, że w ciągu roku podatkowego dana osoba przebywa zbyt długo w kraju, na przykład w Polsce, w którym nie planowała być rezydentem w normalnych okolicznościach. Drugą, potencjalnie problematyczną sytuacją jest niemożność wykazania wystarczającego związku lub wystarczającej liczby dni pobytu w kraju, w którym przed zamknięciem COVID-u osoba starała się o uzyskanie rezydencji podatkowej.

Sytuacja ta jest nadzwyczajna, ale...

Rezydencja podatkowa jest bardziej kwestią faktów niż prawa. Prawo krajowe i międzynarodowe umowy o unikaniu zobowiązań podatkowych określają jedynie pewne normy, które należy ocenić, głównie w oparciu o ustalenie relacji danej osoby z krajem, w którym mieszka. Mówiąc wprost, o rezydencji podatkowej decydują wszystkie okoliczności, które składają się na tzw. centrum interesów życiowych, np. dom rodzinny, miejsce zamieszkania partnera lub dzieci, stosunki ekonomiczne, miejsce regularnego korzystania z opieki medycznej, ubezpieczenia zdrowotnego lub przynależność do organizacji i klubów. W związku z globalnymi doniesieniami o szybkim rozprzestrzenianiu się pandemii COVID-19, niektórzy postanowili wrócić do krajów, w których przed kryzysem nie deklarowali rezydencji podatkowej, ale z którymi nadal pozostali blisko związani ze względu na rodzinę, własne miejsce zamieszkania lub prawo do korzystania z publicznej opieki zdrowotnej. Inni pozostali w miejscu, w którym znajdowali się po zamknięciu granic, ale niekoniecznie planowali pozostać tam na stałe. W związku z tym po pierwszych tygodniach obowiązywania ograniczeń prawdopodobieństwo, że osoby, które regularnie przemieszczają się między dwoma jurysdykcjami, z konieczności przekroczą limity czasowe nałożone w tym zakresie przez prawo krajowe, nie możemy być pewni, że takie ograniczenia wkrótce się skończą.

Zasady OECD dotyczące rozstrzygania sporów związanych z pobytem

Większość umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę opiera się na Modelowej konwencji OECD o podatku dochodowym i majątkowym. Artykuł 4 konwencji wskazuje, że osoba fizyczna zamieszkała w umawiającym się państwie jest osobą, która zgodnie z prawem tego państwa podlega tam opodatkowaniu ze względu na miejsce zamieszkania, stałe miejsce pobytu lub inne kryterium o podobnym charakterze. Termin ten nie obejmuje jednak osób, które podlegają opodatkowaniu w tym państwie jedynie w odniesieniu do dochodów ze źródeł w tym państwie lub z majątku znajdującego się w tym państwie.

Co to oznacza?

Przepis określa kryteria odpowiedzialności podatkowej w danej jurysdykcji jako pewne fakty. Definicja ta ma na celu uwzględnienie różnych form więzi osobistych z państwem, które w swoim ustawodawstwie określa podstawę nieograniczonego obowiązku podatkowego. Kluczem do rozstrzygnięcia sporów powstałych w trakcie ustalania właściwej rezydencji podatkowej są tzw. zasady tie break break. Są to rozstrzygające normy określające, w jaki sposób należy rozpatrywać rezydencję podatkową osoby fizycznej, która potencjalnie może mieć miejsce zamieszkania w dwóch umawiających się krajach.

Brak rozwiązań awaryjnych w przypadku "siły wyższej".

Należy podkreślić, że ani zapisy Modelowej Konwencji OECD nie znalazły zastosowania w polskich umowach o unikaniu zobowiązań podatkowych, ani tzw. Konwencji MLI z 2016 r. nie przewidują rozwiązań awaryjnych w przypadku zdarzeń spowodowanych "siłą wyższą", które mogłyby zatrzymać podatników w danym kraju bez względu na ich plany lub zamiary. Powiewem optymizmu jest stanowisko OECD w sprawie interpretacji powyższych zasad tie break, w sytuacji, gdy dana osoba poprzez nieplanowany, przedłużony pobyt przyznałaby się do warunków bycia rezydentem podatkowym danego kraju, jednak musiałoby to być spowodowane ograniczeniami w swobodnym przepływie. Przede wszystkim, jeżeli pobyt w danym kraju miał charakter krótkoterminowy, np. urlop lub podróż służbowa, a następnie został przedłużony z powodu kryzysu wywołanego pandemią COVID-19, nie należy przypisywać takiemu miejscu pobytu atrybutu "stałego miejsca zamieszkania" danej osoby. Jeśli jednak dana osoba fizyczna ma bliskie związki z obydwoma krajami, a jej rezydencja podatkowa jest ustalana na podstawie oceny przesłanek pobytu w tych krajach, wówczas OECD zaleca, aby właściwe organy uwzględniały nadzwyczajne okoliczności i odpowiednio wydłużały okres, który zazwyczaj porównuje długość pobytu danej osoby w poszczególnych krajach.

Co dalej?

Zalecenia OECD są jedynie wytycznymi, które nie mają mocy wiążącej dla władz poszczególnych krajów. Co więcej, dotyczą one jedynie sytuacji, w których między państwami podpisano porozumienie w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, najlepiej w formie podobnej do tej proponowanej w modelowej konwencji OECD. Niektóre państwa, na przykład Wielka Brytania, Irlandia i Australia, postanowiły już wydać wytyczne dla osób fizycznych, zgodnie z którymi pewna długość pobytu w danym państwie, spowodowana znanymi nadzwyczajnymi okolicznościami, nie będzie brana pod uwagę przy określaniu rezydencji podatkowej tej osoby. W związku z przedłużeniem okresu blokady należy zebrać wszelkimi dostępnymi środkami dowody, które bezpośrednio lub pośrednio potwierdzają zamiar utrzymania stałego pobytu w danym miejscu. Na przykład, wyznaczenie przedstawiciela, który będzie zajmował się sprawami dotyczącymi nieruchomości w kraju zamieszkania i za jego pośrednictwem utrzymywał stały kontakt z organami podatkowymi, osobami, instytucjami w tym kraju.